HOÀN
THIỆN VIỆC TRÌNH BÀY MỘT SỐ KHOẢN MỤC TÀI SẢN TRÊN BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN CỦA
DOANH NGHIỆP
ThS.
Nguyễn Anh Hiền
Đoạn 37 của chuẩn mực kế toán số 21 – Trình
bày báo cáo tài chính (VAS 21) qui định khi lập bảng cân đối kế toán phải phân
loại và trình bày riêng biệt các tài sản thành ngắn hạn và dài hạn. Đây được
xem là yêu cầu cơ bản khi lập bảng cân đối kế toán vì các thông tin này nếu bị
trình bày sai lệch sẽ ảnh hưởng đến tình hình tài chính của doanh nghiệp. Mặc
dù chế độ kế toán doanh nghiệp nước ta trong thời gian qua đã có nhiều thay
đổi, hoàn thiện để phù hợp với thông lệ quốc tế. Tuy nhiên, trên thực tế các
doanh nghiệp vẫn còn lúng túng trong việc phân
loại và trình bày một số khoản mục tài sản thành ngắn hạn và dài hạn trên bảng
cân đối kế toán do một số nội dung qui định của chế độ kế toán doanh nghiệp
hiện hành chưa hợp lý.
1/- Các khoản
chi phí trả trước:
Chế độ kế toán doanh nghiệp ban hành
kèm theo quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/3/2006 của Bộ Tài chính qui định
chi phí trả trước được hạch toán và theo dõi trên hai tài khoản 142 – “Chi phí
trả trước ngắn hạn”, tài khoản 242 – “Chi phí trả trước dài hạn” với các qui
định cụ thể như sau:
Tài khoản 142 chỉ phản ánh những
khoản chi phí trả trước ngắn hạn phát sinh có giá trị lớn liên quan đến hoạt
động sản xuất kinh doanh của nhiều kỳ hạch toán trong một năm tài chính hoặc một chu kỳ kinh doanh không thể tính
hết cho kỳ phát sinh chi phí. Số dư cuối kỳ của tài khoản này được điền vào chỉ
tiêu “Chi phí trả trước ngắn hạn” trên bảng cân đối kế toán.
Tài khoản 242 chỉ phản ánh các chi phí
thực tế đã phát sinh nhưng có liên quan đến kết quả hoạt động SXKD trên một năm tài chính. Số dư cuối kỳ
của tài khoản này được điền vào chỉ tiêu “Chi phí trả trước dài hạn” trên bảng
cân đối kế toán.
Do đó, nếu căn cứ theo qui định của chế
độ kế toán hiện hành thì tài khoản 142 –
“Chi phí trả trước ngắn hạn” cuối năm số dư sẽ bằng không nghĩa là trên bảng
cân đối kế toán năm của doanh nghiệp chỉ tiêu “Chi phí trả trước ngắn hạn” sẽ không
có số liệu. Trong khi đó, đoạn 40 VAS 21 qui định một tài sản được xếp vào loại
tài sản ngắn hạn khi tài sản này:
- Được dự tính để bán hoặc sử dụng
trong khuôn khổ của chu kỳ kinh doanh bình thường của doanh nghiệp; hoặc
- Được nắm giữ chủ yếu cho mục đích
thương mại hoặc cho mục đích ngắn hạn và dự kiến thu hồi hoặc thanh toán trong
vòng 12 tháng kể từ ngày kết thúc niên độ; hoặc
- Là tiền hoặc tài sản tương đương
tiền mà việc sử dụng không gặp một hạn chế nào.
Như vậy, đã có sự khác biệt giữa
chuẩn mực kế toán và chế độ kế toán bởi lẽ nếu xét theo đoạn 40 của VAS 21 thì
trên thực tế vào điểm cuối năm tài chính doanh nghiệp vẫn có thể có các khoản
chi phí trả trước ngắn hạn. Chẳng hạn, ngày 01/7/08 doanh nghiệp trả trước 90
triệu tiền thuê nhà trong 9 tháng. Nếu căn cứ chế độ kế toán thì khoản chi phí
trả trước này liên quan đến hai niên độ kế toán nên sẽ được hạch toán vào tài
khoản 242. Vào ngày 31/12/08, sau khi phân bổ vào chi phí của năm 2008 thì tài
khoản 242 có số dư là 30 triệu sẽ được trình bày trên bảng cân đối kế toán ở
chỉ tiêu “Chi phí trả trước dài hạn”. Trong khi đó, nếu theo đoạn 40 của VAS 21
thì số tiền 30 triệu chưa phân bổ trên đây được phân loại là tài sản ngắn hạn
vì doanh nghiệp sẽ dự kiến thu hồi trong vòng 3 tháng kể từ ngày 31/12/08.
Trên thực tế có thể thấy việc phân
loại các khoản chi phí trả trước thành ngắn hạn và dài hạn chỉ cần thiết khi
lập báo cáo tài chính tức là ở thời điểm cuối kỳ kế toán còn khi nghiệp vụ kinh
tế phát sinh thì không cần thiết phải phân chia các tài sản này thành ngắn hạn
và dài hạn bởi vì ở những thời điểm khác nhau các khoản chi phí trả trước dài
hạn có thể chuyển thành ngắn hạn. Do đó, để đơn giản công tác kế toán và đảm
bảo tuân thủ chuẩn mực kế toán khi lập và trình bày báo cáo tài chính, chế độ
kế toán không cần thiết phải mở riêng hai tài khoản 142 và 242 mà chỉ cần sử
dụng một tài khoản 142 để theo dõi tất cả các khoản chi phí trả trước của doanh
nghiệp với tên gọi là Chi phí trả trước. Vào thời điểm lập báo cáo tài chính,
căn cứ sổ chi tiết tài khoản 142 và qui định của đoạn 40 VAS 21, doanh nghiệp
sẽ phân loại các khoản chi phi trả trước thành ngắn hạn và dài hạn để trình bày
trên bảng cân đối kế toán. Khi đó sẽ đảm bảo tính thống nhất của chuẩn mực kế
toán và chế độ kế toán.
2/- Vật tư thiết
bị dùng cho xây dựng cơ bản:
Hiện nay, các doanh nghiệp dù tổ chức
công tác kế toán đầu tư xây dựng cơ bản riêng hay thực hiện trên cùng hệ thống
sổ kế toán của doanh nghiệp thì giá trị vật tư thiết bị dùng cho xây dựng cơ
bản (XDCB) cũng đều được thể hiện trên Tài khoản 152 – Nguyên vật liệu và được
trình bày ở khoản mục Hàng tồn kho trên bảng cân đối kế toán của doanh nghiệp.
Theo đoạn 03 của chuẩn mực kế toán Hàng
tồn kho (VAS 02) thì hàng tồn kho là những tài sản:
- Được giữ để bán trong kỳ sản xuất
kinh doanh bình thường;
- Đang trong quá trình sản xuất kinh
doanh dở dang;
- Nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng
cụ để sử dụng trong quá trình sản xuất kinh doanh hoặc cung cấp dịch vụ.
Như vậy, vật tư thiết bị dùng cho XDCB chưa
thỏa mãn điều kiện là hàng tồn kho được nêu tại đoạn 03 của VAS 02. Do đó, việc
trình bày giá trị những vật tư thiết bị này trên khoản mục hàng tồn kho thuộc
phần tài sản ngắn hạn của bảng cân đối kế toán là chưa hợp lý.
Chế độ kế toán doanh nghiệp hiện hành không
có tài khoản riêng để theo dõi giá trị các vật tư thiết bị dùng cho XDCB nên
các doanh nghiệp hạch toán các vật tư, thiết bị này vào tài khoản 152. Điều này
dẫn đến các vật tư thiết bị dùng cho XDCB cũng được trình bày trên bảng cân đối
kế toán như một tài sản ngắn hạn. Trong khi đó, nếu căn cứ theo đoạn 40 của VAS
21 thì các vật tư thiết bị dùng cho XDCB không thỏa mãn điều kiện để được xếp
vào loại tài sản ngắn hạn nên chúng phải được xem là tài sản dài hạn của doanh
nghiệp.
Do đó, để việc lập và trình bày báo cáo
tài chính phù hợp với VAS 21, tài khoản 241 của chế độ kế toán doanh nghiệp
hiện hành cần mở thêm một tài khoản cấp 2 để theo dõi riêng các vật tư thiết bị
dùng cho XDCB chứ không phản ánh vào tài khoản 152 như hiện nay vì các vật tư thiết
bị này không thỏa mãn điều kiện là hàng tồn kho. Khi đó, vật tư thiết bị dùng
cho XDCB sẽ được trình bày trên khoản mục “Xây dựng cơ bản dở dang” thuộc phần
tài sản dài hạn trên bảng cân đối kế toán.
Về nguyên tắc, khi lập và trình bày báo
cáo tài chính, các chuẩn mực kế toán cần phải được tuân thủ. Điều đó đòi hỏi
chế độ kế toán doanh nghiệp phải thống nhất với chuẩn mực kế toán và phù hợp
với thực tế của các doanh nghiệp. Các ý kiến đề xuất trên đây xuất phát từ
những vướng mắc của các doanh nghiệp trong thời gian qua với hy vọng góp phần
hoàn thiện chế độ kế toán doanh nghiệp nói chung và hệ thống báo cáo tài chính doanh
nghiệp nói riêng.