KINH NGHIỆM XÂY DỰNG HỆ THỐNG CHUẨN MỰC

KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG

Của một số cơ quan Kiểm toán Nhà nước tối cao

Ths. Đặng Thị Hoàng Liên

Với mục đích hỗ trợ các kiểm toán viên của các Cơ quan Kiểm toán Nhà nước tối cao (SAI) quản lý và thực hiện các cuộc kiểm toán hoạt động một cách hiệu quả; nâng cao tính hiệu quả và hiệu lực của các cuộc kiểm toán hoạt động, INTOSAI đã xây dựng Chuẩn mực hướng dẫn Kiểm toán hoạt động của INTOSAI tạo cơ sở cho việc phát triển phương pháp kiểm toán hoạt động và chuyên môn kiểm toán; tạo khuôn khổ và điều kiện để các kiểm toán viên nâng cao trình độ, kỹ năng kiểm toán hoạt động.

Căn cứ theo Hướng dẫn Chuẩn mực Kiểm toán hoạt động của INTOSAI và các nguyên tắc chung về kiểm toán hoạt động mà các thành viên ASOSAI đúc rút được trong thực tiễn kiểm toán hoạt động, Hội đồng ASOSAI đã ban hành Hướng dẫn kiểm toán hoạt động nhằm cung cấp phương pháp luận và khuôn khổ chung cho việc thực hiện quy trình kiểm toán hoạt động cũng như cơ sở đảm bảo chất lượng của cuộc kiểm toán hoạt động của các SAI trong khu vực.

Thực tế cho thấy, trên cơ sở vận dụng Hướng dẫn của INTOSAI và ASOSAI về Kiểm toán hoạt động, nhiều cơ quan Kiểm toán Nhà nước tối cao đã xây dựng và triển khai thành công hệ thống các chuẩn mực Kiểm toán hoạt động của mình. Kiểm toán Nhà nước Việt Nam có thể tham khảo và vận dụng kinh nghiệm của các cơ quan này để xây dựng hệ thống chuẩn mực Kiểm toán hoạt động (KTHĐ) và triển khai hiệu quả loại hình kiểm toán này trong thực tiễn.  

1. Kinh nghiệm của Văn phòng Trách nhiệm giải trình chính phủ Hoa Kỳ

Văn phòng Trách nhiệm giải trình Chính phủ của Hoa Kỳ (GAO) là một cơ quan độc lập, vô tư và phục vụ cho Quốc hội Hoa Kỳ. GAO hoạt động trên cơ sở các nguyên tắc minh bạch và trách nhiệm giải trình việc sử dụng các nguồn tài chính công.

2.1. Mục tiêu xây dựng Hệ thống chuẩn mực Kiểm toán chính phủ của GAO

GAO xây dựng Hệ thống Chuẩn mực Kiểm toán chính phủ nhằm các mục tiêu sau:

- Nhấn mạnh tầm quan trọng của các nguyên tắc đạo đức với tư cách là nền tảng, nguyên tắc kỷ luật và cấu trúc thực hiện các chuẩn mực;

- Làm rõ các yêu cầu về kiểm soát chất lượng bằng việc cụ thể hóa các yếu tố chất lượng cần có trong các chính sách, thủ tục của đơn vị kiểm toán;

- Cập nhật các chuẩn mực kiểm toán tài chính trong hoạt động kiểm toán tài chính và kiểm soát nội bộ, tăng cường tính minh bạch của các báo cáo tài chính;

- Nhấn mạnh các chuẩn mực KTHĐ đã được biên soạn kỹ lưỡng thành khuôn khổ chung cho các cuộc KTHĐ có chất lượng cao, đưa ra các khái niệm về sự đảm bảo, mối quan hệ giữa KTHĐ và rủi ro kiểm toán, trọng yếu kiểm toán và các dạng bằng chứng kiểm toán được sử dụng để hỗ trợ cho các phát hiện và kết luận kiểm toán;

- Thúc đẩy hơn nữa vai trò của hoạt động kiểm toán trong việc duy trì trách nhiệm giải trình và cung cấp thông tin nhằm nâng cao chất lượng hoạt động của chính phủ.

2.2. Nội dung Hệ thống chuẩn mực Kiểm toán chính phủ của GAO

Ngoài phần Mở đầu và Phụ lục, nội dung Hệ thống chuẩn mực Kiểm toán Chính phủ của GAO được trình bày trong 225 trang và bố cục thành 8 Chương. Trong đó, có 2 chương đề cập đến các chuẩn mực KTHĐ là Chương 7 và Chương 8. Nội dung chính của từng Chương như sau:

- Chương 1 - Cách thức áp dụng các Chuẩn mực Kiểm toán Chính phủ chung (GAGAS): Chỉ rõ mục đích và cách thức áp dụng GAGAS, sử dụng thuật ngữ để xác định các yêu cầu nghề nghiệp trong GAGAS, sự cần thiết phải tuân thủ GAGAS trong các báo cáo của kiểm toán viên; mối quan hệ giữa GAGAS và các chuẩn mực nghề nghiệp khác; các loại hình kiểm toán được đề cập trong GAGAS.

- Chương 2 - Các nguyên tắc đạo đức trong Kiểm toán Chính phủ: Khẳng định tầm quan trọng của các nguyên tắc đạo đức đối với hoạt động kiểm toán chính phủ và trình bày 5 nguyên tắc đạo đức chính trong kiểm toán chính phủ.

- Chương 3 - Các chuẩn mực chung: Nhấn mạnh tính độc lập của cơ quan kiểm toán và các kiểm toán viên; phán đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên trong hoạt động kiểm toán cũng như trong quá trình lập báo cáo kiểm toán; năng lực của kiểm toán viên; hoạt động kiểm soát và đảm bảo chất lượng kiểm toán; và các hoạt động giám sát bên ngoài.

- Chương 4 - Các chuẩn mực thực hành kiểm toán tài chính: Đưa ra các chuẩn mực thực hành kiểm toán tài chính tại hiện trường và hướng dẫn các cuộc kiểm toán tài chính thực hiện theo đúng yêu cầu của GAGAS; đối với các cuộc kiểm toán tài chính, cần tuân thủ các chuẩn mực thực hành của Hội Kế toán viên công chứng Hoa Kỳ (AICPA).

- Chương 5 - Các chuẩn mực báo cáo đối với kiểm toán tài chính: Thiết lập các chuẩn mực lập báo cáo và hướng dẫn các cuộc kiểm toán tài chính thực hiện theo GAGAS; đối với các cuộc báo cáo tài chính, GAGAS thống nhất với các chuẩn mực thực hành và báo cáo của AICPA.

- Chương 6 - Các chuẩn mực chung, thực hành và báo cáo cho các cam kết xác nhận: Chỉ ra các chuẩn mực và hướng dẫn đối với các cam kết xác nhận thực hiện theo các yêu cầu của GAGAS; đối với các cam kết xác nhận, GAGAS thống nhất với các chuẩn mực chung của AICPA, thống nhất với các chuẩn mực thực hành và báo cáo đối với các cam kết xác nhận (SSAE).

- Chương 7 - Các chuẩn mực thực hành KTHĐ: Đề cập đến các chuẩn mực thực hành và hướng dẫn các cuộc KTHĐ thực hiện theo GAGAS; các chuẩn mực thực hành này bao gồm việc lập kế hoạch kiểm toán, giám sát kiểm toán viên, thu thập đủ các bằng chứng thích hợp và đáng tin cậy và lập hồ sơ kiểm toán; đưa ra các khái niệm về đảm bảo, trọng yếu và rủi ro kiểm toán làm khuôn khổ cho việc áp dụng các chuẩn mực này.

- Chương 8 - Các chuẩn mực lập báo cáo cho các cuộc KTHĐ: Đưa ra các chuẩn mực báo cáo và hướng dẫn các cuộc KTHĐ thực hiện theo đúng GAGAS; các chuẩn mực này bao gồm hình thức báo cáo, nội dung báo cáo, phát hành và phân phối báo cáo.

Hệ thống Chuẩn mực Kiểm toán chính phủ của GAO còn kèm theo 2 phần Phụ lục quan trọng: (1) Hướng dẫn bổ sung và (2) Hội đồng Tư vấn của Tổng Kiểm soát Hoa Kỳ về các chuẩn mực kiểm toán chính phủ. Trong đó, có bao gồm một số thông tin bổ sung cho các Chương về chuẩn mực KTHĐ. Điều đó cho thấy, GAO đã dành sự quan tâm tới KTHĐ hơn so với các loại hình kiểm toán khác.

2. Kinh nghiệm của Văn phòng Tổng Kiểm toán Canada

Văn phòng Tổng Kiểm toán Canada (OAG) là một cơ quan độc lập đáng tin cậy, cung cấp các thông tin khách quan, trung thực cho Quốc hội để thực hiện một trong các nhiệm vụ quan trọng nhất đó là: đảm bảo việc giải trình trách nhiệm quản lý của chính phủ liên bang đối với các nguồn tài chính công. OAG kiểm toán các Bộ, ngành, các công ty thuộc Hoàng gia, các tổ chức thuộc Liên bang, chính quyền Nanuvut, Yukon và các lãnh thổ miền Tây Bắc của Canada.

Cẩm nang KTHĐ của OAG được ban hành lần đầu tiên vào tháng 12 năm 2002. Kể từ khi ban hành cuốn Cẩm nang này, đã có rất nhiều sự cải thiện trong phương pháp và thực tiễn KTHĐ. Ví dụ trong năm 2004, OAG đã quyết định thay tên cho loại hình kiểm toán này từ “Kiểm toán Giá trị đồng tiền” sang “KTHĐ”.

2.1. Mục tiêu xây dựng Cẩm nang KTHĐ của OAG

Mục tiêu xây dựng Cẩm nang Kiểm toán hoạt động của OAG là nhằm:

- Nâng cao năng lực chuyên môn kiểm toán hoạt động của các kiểm toán viên của OAG;

- Cung cấp cơ sở đánh giá hoạt động kiểm toán;

- Cho phép những người không thuộc OAG có thể được sự hiểu biết tốt hơn về thực tiễn hoạt động và trình độ chuyên nghiệp của OAG.

2.2. Nội dung Cẩm nang KTHĐ của OAG

Cẩm nang KTHĐ của OAG được trình bày trong 134 trang và kết cấu thành 9 chương. Cụ thể như sau:

+ Các chính sách và các kỳ vọng liên quan đến việc Chỉ đạo và Lập kế hoạch được đề cập trong 2 chương đầu của Cẩm nang.

- Chương 1 - Các chính sách chung, định nghĩa, nhiệm vụ và trách nhiệm giải trình, tiếp cận thông tin: Đưa ra các chính sách chung; định nghĩa kiểm toán hoạt động; mô tả nhiệm vụ của kiểm toán hoạt động; chỉ ra mối quan hệ giữa chức năng kiểm toán, chính sách chính phủ và việc hoạch định chính sách; mối quan hệ giữa kiểm toán hoạt động và trách nhiệm giải trình; và phương thức tiếp cận thông tin để thực hiện các nhiệm vụ kiểm toán.

- Chương 2 - Các vấn đề chính cần chú ý khi thực hiện nhiệm vụ kiểm toán hoạt động: Mô tả quy trình lập kế hoạch tổng thể, cách thức lựa chọn cuộc kiểm toán, vai trò và trách nhiệm của những người tham gia (Tổng Kiểm toán, Trợ lý Tổng Kiểm toán, Ủy ban điều hành, Nhóm lập kế hoạch chiến lược, Nhóm thực hiện kiểm toán, Ủy ban Quản lý kiểm toán hoạt động, Kiểm soát viên, giám sát viên chất lượng, kiểm toán viên chính, các kiểm toán viên khác…), các dạng kiểm toán hoạt động.

+ Các chính sách và các kỳ vọng đặt ra liên quan đến việc Quản lý hoạt động kiểm toán được đề cập trong các Chương từ 3 đến 8.

- Chương 3 - Các chính sách thực hiện kiểm toán hoạt động: Chỉ ra các yêu cầu đối với kiểm toán viên (thận trọng, khách quan, độc lập, năng lực chuyên môn…) và các phương thức đạt được các yêu cầu này (giám sát, tư vấn, lưu trữ hồ sơ tài liệu, trao đổi thông tin với Quốc hội và những người quan tâm khác).

- Chương 4 - Quy trình lập kế hoạch kiểm toán hoạt động và các chính sách thực hiện kiểm toán: Thiết lập quy trình lập kế hoạch kiểm toán, các chính sách thực hiện cuộc kiểm toán và những biện pháp thực hiện các chính sách này (Giai đoạn tổng quan: hiểu được chủ đề của cuộc kiểm toán; Giai đoạn khảo sát: Báo cáo khảo sát, Kế hoạch thực hiện kiểm toán: mục tiêu kiểm toán, phạm vi kiểm toán, tiêu chí kiểm toán, phương pháp kiểm toán; Giai đoạn kiểm toán: Bằng chứng kiểm toán, sử dụng kết quả kiểm tra của những người khác, đưa ra các nhận xét kiểm toán, kiến nghị kiểm toán, kết luận kiểm toán; Báo cáo kiểm toán...).

- Chương 5 - Các chính sách lập báo cáo kiểm toán hoạt động: Thiết lập các chính sách lập báo cáo kiểm toán và biện pháp thực hiện các chính sách này (Các nội dung chính trong báo cáo kiểm toán, lập báo cáo về các vấn đề không tuân thủ, báo cáo có chất lượng cao, thận trọng và bảo mật).

- Chương 6 - Các chính sách đối với hoạt động tiếp sau cuộc kiểm toán: Đưa ra các chính sách cho những hoạt động tiếp sau cuộc kiểm toán.

- Chương 7 - Các chính sách nghiên cứu: So sánh chính sách với nghiên cứu khoa học về kiểm toán hoạt động, xây dựng khuôn khổ quản lý chất lượng kiểm toán hoạt động và các phương pháp định lượng.

- Chương 8 - Các kỳ vọng hoạt động: Đưa ra cách thức quản lý hoạt động kiểm toán, quản lý dự án, quản lý nhân sự trong đoàn kiểm toán, biện pháp cải tiến hoạt động và chính sách kiểm soát.

Cẩm nang này được cấu trúc theo Khuôn khổ Quản lý chất lượng KTHĐ, do vậy các yếu tố chính của Khuôn khổ này được mô tả trong Chương 9.

- Chương 9 - Khuôn khổ quản lý chất lượng kiểm toán hoạt động: Thiết lập các nguyên tắc quản lý chất lượng, và các biện pháp cải tiến hệ thống quản lý chất lượng kiểm toán.

Ngoài các Chương trên, Cẩm nang Kiểm toán hoạt động của OAG còn biên soạn các phụ lục đi kèm để hỗ trợ cho người sử dụng bao gồm các nội dung như: các chính sách kiểm toán hoạt động, định nghĩa và giải thích các thuật ngữ trong Luật Tổng kiểm toán, các nội dung cập nhật trong Cẩm nang Kiểm toán hoạt động mới…

3. Kinh nghiệm của Tòa Kiểm toán viên Châu Âu

Tòa Kiểm toán viên Châu Âu (ECA) đóng vai trò là kiểm toán viên ngoại kiểm của Liên minh Châu Âu (EU). ECA là một Viện được thành lập theo Hiệp ước của EU về việc thực các cuộc kiểm toán tài chính tại các nước thành viên EU với mục đích nâng cao chất lượng hoạt động quản lý tài chính của EU cũng như bảo vệ lợi ích tài chính của cư dân toàn Liên minh.

Cẩm nang Kiểm toán hoạt động là một phần trong bộ Quy trình và Hướng dẫn của ECA. Cẩm nang này được xây dựng dựa trên các nguyên tắc kiểm toán hoạt động, Chuẩn mực - Hướng dẫn thực hành kiểm toán hoạt động của INTOSAI và các thông lệ quốc tế trong lĩnh vực kiểm toán hoạt động.

3.1. Mục tiêu xây dựng Cẩm nang KTHĐ của ECA

Mục đích của việc xây dựng Cẩm nang này là nhằm:

- Hỗ trợ các cuộc kiểm toán hoạt động đạt chất lượng cao;

- Nâng cao năng lực chuyên môn của các kiểm toán viên KTHĐ;

- Đáp ứng yêu cầu của các kiểm toán viên và ban quản lý kiểm toán;

- Đưa ra cách thức lập kế hoạch, thực hiện và báo cáo cho các cuộc kiểm toán hoạt động;

- Khuyến khích kiểm toán viên thực hành các phán đoán nghề nghiệp trong suốt quá trình kiểm toán;

3.2. Nội dung Cẩm nang KTHĐ của ECA

Cẩm nang KTHĐ của ECA được trình bày trong 96 trang và kết cấu thành 5 Chương. Cụ thể như sau:

- Chương 1 - Khuôn khổ cho việc thực hiện kiểm toán hoạt động của ECA: Thiết lập mô hình kiểm toán hoạt động tại các cơ quan của EU, nhiệm vụ của ECA và mục tiêu của các cuộc kiểm toán này.

- Chương 2 - Phương pháp tiến cận kiểm toán hoạt động và nguyên tắc 3 E (Tiết kiệm, hiệu quả và hiệu lực): Mô tả phương pháp kiểm toán hoạt động, áp dụng các khái niệm về tính tiết kiệm, hiệu quả và hiệu lực tại các nước EU, và chất lượng của các cuộc kiểm toán hoạt động tốt.

- Chương 3 - Lập kế hoạch kiểm toán hoạt động: Thiết lập quy trình lập kế hoạch kiểm toán, bao gồm việc nghiên cứu tiền khả thi và Bản ghi nhớ về hoạt động lập kế hoạch kiểm toán.

- Chương 4 - Thực hiện cuộc kiểm toán hoạt động: Mô tả giai đoạn thực hiện kiểm toán, bao gồm việc thực hiện cuộc kiểm toán, việc trao đổi về các phát hiện kiểm toán, quản lý hoạt động kiểm toán và kiểm soát chất lượng kiểm toán.

- Chương 5 - Lập báo cáo kiểm toán: Mô tả quy trình lập báo cáo, bao gồm các hoạt động lập kế hoạch, soạn thảo, rà soát, công khai và phát hành báo cáo kiểm toán hoạt động.

Cẩm nang Kiểm toán hoạt động của ECA còn kèm theo một bản phụ lục, bao gồm một số câu hỏi mà các kiểm toán viên thường đặt ra khi tiến hành kiểm toán hoạt động.

4. Kinh nghiệm của Cơ quan Kiểm toán Nhà nước Phần Lan

Cơ quan Kiểm toán Nhà nước (NAO) của Phần Lan là một cơ quan ngoại kiểm độc lập thuộc Quốc hội Phần Lan. Theo Hiến pháp Phần Lan, NAO chịu trách nhiệm kiểm toán tính hợp pháp và tính hiệu quả trong việc quản lý và sử dụng ngân sách nhà nước. Tổng Kiểm toán Nhà nước Phần Lan do Quốc hội bổ nhiệm và có nhiệm kỳ 6 năm, chịu trách nhiệm điều hành mọi hoạt động của NAO, bao gồm thực hiện hoạt động kiểm toán tài chính, kiểm toán hoạt động, kiểm toán doanh nghiệp và Ban Quản lý điều hành. Thu - Chi ngân sách là nước là chủ đề kiểm toán hàng năm của NAO.

Cẩm nang Kiểm toán hoạt động của NAO được ban hành vào năm 2002, đề cập tới các nội dung như: quy trình kiểm toán, các nghiên cứu sơ bộ và báo cáo kiểm toán. Đến nay, Cẩm nang này đã được mở rộng đối với toàn bộ hoạt động kiểm toán hoạt động do NAO thực hiện, từ việc xác định nhiệm vụ cơ bản, lập kế hoạch kiểm toán thông qua nghiên cứu sơ bộ, thu thập bằng chứng kiểm toán, lập báo cáo đến việc giám sát tiếp sau và kiểm soát chất lượng đối với toàn bộ quy trình kiểm toán hoạt động.

4.1. Mục tiêu xây dựng Cẩm nang KTHĐ của NAO Phần Lan

Cẩm nang Kiểm toán hoạt động của NAO mô tả và xác định các cơ sở pháp lý, các hướng dẫn khác của NAO và các chuẩn mực quốc tế có liên quan đến kiểm toán hoạt động. Ngoài cơ sở pháp lý, Cẩm nang này còn đưa ra các tiền đề ban đầu cho kiểm toán hoạt động theo các chuẩn mực kiểm toán của INTOSAI. Cẩm nang cũng bao gồm các nền tảng cơ bản về kiểm toán hoạt động và trở thành công cụ cơ bản nhất cho kiểm toán viên khi thực hiện các cuộc kiểm toán hoạt động.

4.2. Nội dung Cẩm nang KTHĐ của NAO

Ngoài phụ lục và tài liệu tham khảo, Cẩm nang Kiểm toán hoạt động của NAO Phần Lan được trình bày trong 94 trang và bố cục thành 7 phần, với các nội dung chính sau:

- Phần 1 - Nhiệm vụ của Kiểm toán hoạt động: Giới thiệu chung về kiểm toán hoạt động do NAO thực hiện; các đặc trưng của kiểm toán hoạt động; tập trung vào hoạt động quản lý tài chính; quan điểm về tài chính nhà nước; các nguyên tắc chung hướng dẫn kiểm toán hoạt động.

- Phần 2 - Trọng tâm của các cuộc kiểm toán hoạt động: Đưa ra quyền kiểm toán của các kiểm toán viên; tiêu chí đối với các cuộc kiểm toán hoạt động; cách thức phân tích rủi ro.

- Phần 3 - Nghiên cứu sơ bộ: Nêu rõ đối tượng nghiên cứu sơ bộ; quy trình nghiên cứu sơ bộ; xác định yêu cầu đối với một cuộc kiểm toán; xây dựng khuôn khổ kiểm toán; xác định rủi ro khi thực hiện một cuộc kiểm toán; nghiên cứu theo chủ đề và kế hoạch nghiên cứu; lập báo cáo nghiên cứu sơ bộ.

- Phần 4 - Thu thập bằng chứng kiểm toán: Chỉ ra các nguyên tắc và khái niệm liên quan đến việc thu thập bằng chứng kiểm toán; dữ liệu, phân tích dữ liệu kiểm toán; cách thức trình bày kết luận và kiến nghị kiểm toán.

- Phần 5 - Lập báo cáo kiểm toán: Đưa ra cơ sở và phương pháp lập báo cáo kiểm toán hoạt động; các giai đoạn lập báo cáo kiểm toán; yêu cầu liên quan đến nội dụng của một báo cáo kiểm toán; cấu trúc và nội dung của một bản báo cáo kiểm toán; hình thức của một bản báo cáo kiểm toán.

- Phần 6 - Các công việc tiếp theo: Chỉ rõ mục tiêu và mục đích của việc thực hiện các hoạt động tiếp theo; thực hiện các công việc tiếp theo; lập báo cáo về việc thực hiện các hoạt động này.

- Phần 7 - Đảm bảo chất lượng: Khẳng định đảm bảo chất lượng là một phần của hoạt động quản lý chất lượng; đảm bảo chất lượng cần phải được thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán cũng như các giai đoạn khác của cuộc kiểm toán; đánh giá cuối cùng về chất lượng kiểm toán.

Cẩm nang Kiểm toán hoạt động của NAO Phần Lan cũng biên soạn các Phụ lục với các nội dung như: tiêu chí hoạt động cơ bản và rủi ro hoạt động; các vấn đề đặt ra khi viết báo cáo nghiên cứu sơ bộ và những yếu tố cần áp dụng để có được một bản báo cáo kiểm toán chất lượng cao.

5. Kinh nghiệm của Cơ quan Kiểm toán tối cao Bangladesh

Văn phòng Kiểm soát viên và Tổng Kiểm toán (CAG) - Cơ quan Kiểm toán tối cao (SAI) Bangladesh được thành lập vào năm 1973 theo Hiến pháp của nước Cộng hòa Bangladesh. CAG chịu trách nhiệm kiểm toán và kế toán các khoản thu - chi tài chính công.

5.1. Mục tiêu xây dựng Cẩm nang KTHĐ của CAG Bangladesh

Các mục tiêu chính của cuốn Cẩm nang này là nhằm cung cấp:

- Khái niệm về KTHĐ;

- Cách thức lựa chọn các cuộc kiểm toán thích hợp và lập kế hoạch KTHĐ;

- Các kỹ thuật kiểm toán cần thiết để thực hiện KTHĐ;

- Các hướng dẫn cần áp dụng khi thực hiện KTHĐ;

- Tư vấn và hướng dẫn lập báo cáo KTHĐ;

- Tư vấn các hoạt động tiếp theo sau các báo cáo KTHĐ.

Cẩm nang này nhằm cung cấp một phương pháp tiếp cận có hệ thống nhưng khá linh hoạt vì mỗi cuộc KTHĐ lại có những điểm riêng biệt. Đối với từng cuộc kiểm toán cụ thể, các kiểm toán viên cần sử dụng phán đoán nghề nghiệp và thiết lập phương pháp thích hợp. Các kiểm toán viên cũng phải đảm bảo rằng các thủ tục KTHĐ được thực hiện và điều chỉnh sao cho phù hợp với bản chất, quy mô và yêu cầu của từng cuộc kiểm toán.

5.2. Nội dung Cẩm nang KTHĐ của CAG Bangladesh

Ngoài lời mở đầu và các phụ lục, Cẩm nang Kiểm toán hoạt động của CAG Bangladesh được trình bày trong 84 trang và bố cục thành 7 Chương, với các nội dung chính sau:

- Chương 1 - KTHĐ - Nhiệm vụ và các khái niệm: Chỉ rõ nhiệm vụ kiểm toán, định nghĩa KTHĐ và kiểm toán giá trị đồng tiền; trách nhiệm đối với việc đạt được kiểm toán giá trị đồng tiền; mục tiêu của KTHĐ; các lĩnh vực KTHĐ; chu kỳ KTHĐ; các chuẩn mực KTHĐ; kiểm tra các vấn đề chính sách.

- Chương 2 - Giai đoạn lập kế hoạch KTHĐ: Trình bày các bước trong giai đoạn lập kế hoạch KTHĐ: khảo sát chung, đánh dấu việc khảo sát; đánh giá rủi ro đối với kiểm toán giá trị đồng tiền; các đề xuất đối với KTHĐ; lập kế hoạch chiến lược cho KTHĐ.

- Chương 3 - Lập kế hoạch KTHĐ chi tiết: Những nội dung chính mà công tác lập kế hoạch KTHĐ chi tiết cần quan tâm: thông tin về các lĩnh vực kiểm toán đề xuất; nghiên cứu sơ bộ, xác định các vấn đề cơ bản; xác nhận việc kiểm toán; kế hoạch kiểm toán; các mục tiêu kiểm toán, phạm vi kiểm toán, tiêu chí kiểm toán, phương pháp và cách tiếp cận kiểm toán; các nguồn lực phục vụ KTHĐ; các tài liệu tham chiếu.

- Chương 4 - Các kỹ thuật KTHĐ: Nêu ra một số phương pháp, kỹ thuật KTHĐ như: kiểm tra chứng từ, phỏng vấn, quan sát trực tiếp, nghiên cứu tình huống, so sánh đối chiếu, bảng hỏi, khảo sát, nhóm tập trung, biểu đồ tiến trình, phân tích thống kê, phân tích hoạt động, nghiên cứu hoạt động, phân tích Chi phí - Lợi ích.

- Chương 5 - Giai đoạn thực hiện KTHĐ: Đề cập đến các nội dung liên quan đến giai đoạn thực hiện kiểm toán: bằng chứng kiểm toán, các dạng bằng chứng kiểm toán; hồ sơ kiêm toán; các câu hỏi đặt ra với hoạt động kiểm toán; đo lường hoạt động; đoàn kiểm toán; giám sát và kiểm soát đoàn kiểm toán; đảm bảo chất lượng.

- Chương 6 - Giai đoạn lập báo cáo KTHĐ: Bố cục các kết luận và kiến nghị; mục tiêu của các báo cáo KTHĐ; cấu trúc và nội dung; các bước lập báo cáo KTHĐ; dự thảo báo cáo; tư vấn; thông qua báo cáo kiểm toán; thư quản lý; tính cẩn mật; tác động của KTHĐ; công khai báo cáo cuối cùng. 

- Chương 7 - Các công việc tiếp theo: Chỉ rõ mục đích và các yếu tố để thực hiện các công việc tiếp theo; sự tham gia của Ủy ban Tài khoản công; bằng chứng kiểm toán từ những người làm chứng; ý kiến phản hồi của đơn vị được kiểm toán.

Ngoài ra, Cẩm nang KTHĐ của CAG Bangladesh còn biên soạn các Phụ lục kèm theo gồm các nội dung như: so sánh giữa KTHĐ và kiểm toán tài chính; các cân nhắc ảnh hưởng đến quyết định lựa chọn cuộc kiểm toán; các ví dụ về tài liệu tham chiếu; các thuật ngữ sử dụng trong Cẩm nang và danh mục các chữ viết tắt.

Trên cơ sở nghiên cứu kinh nghiệm nước ngoài về xây dựng hệ thống chuẩn mực KTHĐ, bài viết đưa ra một số vấn đề mà Kiểm toán Nhà nước Việt Nam cần lưu ý trong quá trình xây dựng và triển khai hệ thống chuẩn mực Kiểm toán hoạt động, đó là:

Thứ nhất, khi xây dựng chuẩn mực/ cẩm nang hoặc hướng dẫn thực hành kiểm toán hoạt động, KTNN cần áp dụng và tham khảo các chuẩn mực chung của INTOSAI, Chuẩn mực - Hướng dẫn thực hành kiểm toán hoạt động của INTOSAI, Hướng dẫn Kiểm toán của ASOSAI; tham khảo kinh nghiệm của một số quốc gia khác cũng như các thông lệ quốc tế về lĩnh vực kiểm toán hoạt động.

Thứ hai, khi xây dựng chuẩn mực kiểm toán hoạt động, KTNN cần thiết kế phù hợp với điều kiện và trình độ thực tế (quy mô, tài chính, nhân lực…) của mình.

Thứ ba, KTNN cần xác định rõ mục tiêu trước khi xây dựng hệ thống chuẩn mực kiểm toán hoạt động, để vừa đạt được mục tiêu đặt ra vừa đảm bảo sự hài hòa với các chuẩn mực hiện hành.

Thứ tư, kinh nghiệm thực tế của các quốc gia cho thấy có nhiều cách thức xây dựng chuẩn mực kiểm toán hoạt động như: (1) thiết kế một hệ thống chuẩn mực kiểm toán hoạt động riêng, hoàn chỉnh; (2) trong hệ thống chuẩn mực kiểm toán chung, biên soạn một số chuẩn mực liên quan đến kiểm toán hoạt động; (3) dựa vào Chuẩn mực - Hướng dẫn thực hành kiểm toán hoạt động của INTOSAI, Hướng dẫn Kiểm toán hoạt động của ASOSAI để xây dựng Cẩm nang Kiểm toán hoạt động.